随着环境问题的日益严重，环境保护以及相关循环经济研究也越来越受到全球全社会关注。然而，当前传统会计已无法满足循环经济发展对资源环境经济信息的需求，因此，加大对环境会计概念框架体系的构建研究尤为重要。特别是当前中国经济发展步入新常态，即进入从原来9%以上的高速增长变为7%左右的中速增长换档期，这就更加注重经济发展质量，更加强调环境保护可持续发展的重要性，更加突出环境会计在计量评价经济发展中越来越重要的作用。特别是张家界作为世界知名旅游胜地,是湖南省旅游的龙头, 而张家界靠旅游立市兴市, 旅游是其发展的龙头, 保护青山绿水加强环境保护尤为突出。可以说，构建我国环境会计框架，是促进经济健康稳定发展刻不容缓的工作。

　　一、构建环境会计在经济发展中的重要性

　　在中国，环境会计是一个新的研究领域，但环境会计的研究具有极其重要的理论意义与现实意义。第一，环境会计是实施可持续发展战略的重要组成部分。可持续发展是20世纪90年代以来世界各国政府的共同选择。在我国，改革开放的30多年期间，在经济快速发展的同时，环境的问题也日益突出，环境污染和生态破坏日益成为制约中国社会经济可持续发展的主要瓶颈。可持续发展战略作为中国社会经济发展的基本战略，其内容涉及许多方面，而建立和实施环境会计，则是可持续发展整体战略的重要组成部分, 张家界以旅游为龙头, 保持科学可持续发展就必须建立健全好环境会计, 以充分发挥其对促进环境保护和对破坏环境的制约作用；第二，在可持续发展战略下，企业应确立绿色经营的新理念，并贯穿于企业经营的全过程。绿色经营系统是环境会计发展的微观背景，而环境会计则是绿色经营系统的有机组成部分, 张家界建立环境会计工作还只刚刚起步, 环境会计对绿色经营系统的作用任重而道远； 第三，在可持续发展战略下，企业及其经营者的受托责任既包括经济的受托责任，也包括社会的和环境的受托责任。对企业及其经营者的环境受托责任的认定和考评，需要借助于环境会计信息系统, 张家界借助环境会计信息对考察企业环保责任起到了重要的作用；第四，在可持续发展战略下，传统的GDP统计核算方法和国民经济核算体系需要修正，而绿色GDP(传统的GDP-自然部分的虚数-人为部分的虚数)的计量和核算，又需要以微观企业的环境会计核算为基础, 近些年来, 张家界通过环境会计的制约作用, 对一些企业片面追求GDP、以牺牲环境保护为代价、导致环境高污染的行为进行了大整顿,使旅游地区经济和环境发展“扭曲”的现象得到有效治理；第五，当前中国经济发展步入新常态，即从9%以上的高速度变为7%左右的中速换档期，这就更加注重经济发展质量，更加强调环境保护可持续科学发展的重要性，更加突出环境会计在记量考核评价经济质量越来越重要的作用, 张家界坚决贯彻省委省政府经济减速换档的英明决策, 根据环境会计报告不断加大环境保护力度, 突出旅游地区环境的保护和治理, 使旅游环境越来越优化。

　　二、科学构建环境会计框架

　　要构建环境会计框架，必须明确其构建目的、思路和核算对象，确认环境会计信息质量特征和会计要素的计量，具体要抓好以下三个方面：

　　(一)要以环境会计目标为起点明确核算对象。

　　从研究和解决环境经济问题角度可以将环境会计目标分为基本目标和具体目标。

　　环境会计的基本目标是实现经济效益、环境效应以及社会效益的统一。传统会计仅仅强调经济效益单方面目标，忽视了环境资源因素对经济发展的影响，造成会计核算存在较大局限性，影响了会计信息的真实可靠性。而环境会计目标则是综合各方面效益，实现了由单一目标决策向综合目标决策的拓展，也符合了可持续发展的战略要求。

　　环境会计具体目标是在实现基本目标的前提下，为环境信息需要者提供相关有用环境信息。包括：企业生产经营活动导致的环境法律信息，企业环境保护的成本费用信息，企业环境保护绩效信息，环境保护社会效益信息等。

　　环境会计核算对象是环境业务相关的事项，主要包括自然资源的价值与损耗、环境保护的支出、改善资源环境所带来的收益等三大基本内容。

　　张家界建立健全环境会计的目标就是要通过环境会计资料显示,促使企业社会加强环境保护措施, 制约破坏环境行为,实现经济、环境、社会效益的统一, 促成旅游地区经济社会和谐平衡健康发展。

　　(二)要明确环境会计信息质量特征。

　　环境会计作为会计的一个分支，首先应该具备相关性、可靠性、可理解性、可比性等一般会计信息质量特征。此外，环境问题的特殊性决定了环境会计信息在会计信息总体中的特殊地位。因此，环境会计信息除了具备一般的质量特征外，还应具备本身的特征，具体表现在6个方面：1、综合性。环境会计信息包括环境问题对财务的影响和环境绩效两个方面，是一种以经济信息为主的综合信息，这种信息应能够有助于表达企业的经济效益、环境效益和综合效益，有助于信息使用者对企业作出全面的评价。2、通用性。环境会计对外提供的信息将会考虑到各种信息使用者的需要，从而成为一种通用的会计信息，这可以保证环境会计信息的公平和客观，还可以降低信息提供的成本。3、多样性。环境会计信息既有定性的信息，也有定量的信息。其中定量的环境会计信息既有货币信息，也有以实物、技术等指标表达的非货币的信息，在环境会计发展的初期，可能非货币信息要占据较为重要的位置，在环境会计发展到一定程度后，特别是在科学地解决了货币计量之后，环境会计信息中货币信息将占到更为重要的位置。4、商业性。环境会计信息具有价值性并应能为信息使用人所利用，不仅可用于环境会计核算，而且还可用于环境经济核算及其经济和管理预测、决策和评价。5、连续性、系统性和全面性。连续性是指环境会计信息必须按照会计期间的顺延而连续地提供，以便信息使用者对企业进行跟踪了解和对比分析；系统性是指环境会计信息应该是按照一定特征分门别类地进行科学处理的信息，以便信息使用者能够有效地使用；全面性是指环境会计信息应该能够全面和完整地反映企业的环境业绩和环境问题导致的财务影响，不能有所遗漏。6、时效性。环境会计信息是具有时间概念的信息，除了大量的历史性信息，环境会计信息还要适当地考虑有关未来的信息。

　　(三)要确认环境会计的要素和计量。

　　环境会计要素包括资产、负债、成本、收益、费用。

　　1.环境资产的确认。环境资产是指由于过去的、与环境相关的交易或事项形成的由企业拥有或控制的资源，并能准确地加以计量(无论是以货币还是以实物计量)，该资源可能为企业带来经济利益或社会利益。

　　环境资产确认标准：一是符合环境资产定义；二是能准确可靠计量；三是会带来未来经济利益流入；四是具有稀缺性：有些自然资源具有不可再生性或其再生的时间相当长，其储量会随着开发利用而不断减少。

　　环境资产的计量。环境资产的计量是指以货币来衡量环境资产的价值。然而，由于环境资产具有特殊性，有部分环境资产是可以花代价得到的，所以它的价值可以用所花代价的多少来计量；但还有部分环境资产是凭借某种权利得到的，或者是大自然免费的馈赠，它们中一些可以合理估计来计量，但也存在一些无法估计的，这部分便不能确认为环境资产。具体来说，从资源补偿的角度分析，自然资源的更新速度总是有限的，自然环境对污染破坏的承受能力也是有限的，所以为了全社会经济发展的可持续性，人类就必须进行投资以维持自然资源和环境的现状，这其中也就包含了人工劳动因素，其价值也应加入环境资产的价值中进行计量，如矿物资源的勘探开发，这些环境资产的价值就包括未开发土地的成本和勘察成本。但未成功开发的勘探费用不能进行资本化，而是直接计入当期损益。此外，对于自然旅游资源，由于其价值不具有直接计量性，故可采用支付意愿法或者“价值等效”原理加以计量。

　　2.环境负债的确认。环境负债是指由过去的、与环境有关的交易事项形成的现时义务，履行该义务预期会导致经济利益流出企业。

　　环境负债确认标准：一是由本企业环境行为造成；二是降低了本企业或外部的环境质量；三是企业行为违反环境法规或环境标准；四是损害了他人利益或是环境质量劣于环境标准；五是依法负有清偿义务并且可能导致经济利益流出。

　　环境负债的计量。环境负债的计量就是对环境负债确认的结果予以量化的过程。对于近期偿还的环境负债的计量采用现行成本法；而对于预计支出期限较长远或预计支付的金额较大的环境负债，采用现值法计量；对于或有环境负债的计量，当环境负债发生的可能性大，而且可以合理地进行估计时，就可以对或有损失计提准备金，形成或有环境负债；如果环境负债发生的可能性小或无法合理地进行估计时，在报表附录中披露即可。

　　3.环境成本的确认。环境成本是指本着对环境负责的原则，为管理企业活动对环境造成的影响而采取或被要求采取措施的成本，以及因企业执行环境目标和要求所付出的其他成本。

　　环境成本确认标准：一是符合环境成本的定义；二是环境成本能够合理的计量或科学的估计；三是计量信息的相关性、环境成本信息的可靠性。

　　环境成本的计量。环境成本可分为环境保护成本和环境损害成本。对于环境保护成本，由于其发生都伴随着资产类耗费，都是发生在实际经济业务中的，故按历史成本计量即可，这与现存传统会计中的做法也是一致的。对于环境损害成本，无论是自然资源耗减费用还是生态资源降级费用，都不是人类劳动的耗费，不能以劳动价值论来计量，通常采用估算的方法进行模糊计量。但是估算法带有较大的主观性，所以必须保持谨慎性、重要性和 “成本一效益”原则。

　　4.环境收益的确认。环境收益是企业从自身角度对环境保护活动所带来的经济效益做出的评价，它是企业在一定的会计期间内进行环境保护和环境治理所形成的经济利益的流入。环境收益应该能用货币计量，不能够用货币计量的部分属于环境业绩，而非环境收益。

　　环境收益的确认标准：一是符合环境收益的定义；二是计量结果的准确性和可靠性；三是未来经济利益流入企业的现实性。

　　环境收益的计量。企业环境收益主要有两种来源渠道：一是企业治理环境污染产生的环境收益；二是企业环境资产本身所产生的环境收益。对于从治理环境污染中取得的收益，可直接根据其应取得数进行计量。如企业取得的与环境保护有关的补助、补贴和企业作为环境污染受害者从诉讼中获得的赔偿可以直接按其发生额确定；对于企业环境资产本身所产生的环境收益，可采用估算法或者差额法计算得出，并将其从资源产品销售收入中分离出来。

　　5.环境费用的确认。为维护和改善环境质量而支付的污染控制费用、污染造成的社会损害费用和损失赔偿费用的总和。

　　环境费用的确认标准：一是环境费用不能带来未来效用；二是环境费用的计量具有可靠性：只有环境资产能够计量，耗用环境资产进行经济活动发生的环境费用才能够计量，并形成环境费用。

　　环境费用的计量。环境费用的计量是指以货币衡量各种环境 费用的实际发生额。环境费用可分为实际费用和虚拟费用。其中，实际费用无论是物质支出抑或劳务支出都凝结了人类劳动，故都能用劳动价值论来计量；但虚拟费用无论自然资源耗减费用还是生态资源降级费用都不是人类劳动的耗费，其发生不以人类劳动凝结的价值来衡量，而是按照边际效用理论进行模糊计量。具体地讲，对于一般的环境费用，可以用效用函数法、费用函数法、生态经济环境模型等来计量。但对某些环境费用，如建设一个化工厂所造成的污染损失和环境收益，建造一个水库对局部气候改善、美化社会环境的效益等，一般是不能数量化和难以估算的，这时可采用替代法，即“影子价格法”。

　　三、注重环境会计信息披露

　　环境会计信息披露是环境会计工作的最终成果，也是环境会计核算体系中最重要的部分。进行环境会计信息披露，揭示环境资源的利用情况和环境污染的治理情况，是治理严峻环境问题的必然要求。美国的环境会计信息披露形式以公司发布单独的环境报告为主，表述形式以货币和非货币相结合的居多。日本在九十年代末大多数企业披露环境会计信息采用独立的环境报告书，同时，有的企业还通过公司介绍手册、营业报告书等反应环境信息,当时半数以上的上市公司已经在公司网站上专辟“环境”专栏，向全世界公布本企业的环境会计信息。目前我国在环境会计信息披露方面还仍存在许多不足和缺陷，这严重制约着我国环境产业和环保事业的发展：一是对环境信息披露比例不高。我国现行会计制度着重于对一些少数的高污染高能耗的企业进行环境信息披露，而且这些企业对自身环境信息披露的自觉性、主动性较低，导致披露的数据真实性及可靠性存疑。二是披露信息不全面。我们现行会计制度仅对环境历史信息进行披露，而并未包括那些具有很大参考研究价值的不确定信息和隐含信息。三是披露方式独立性较差。我国对于环境会计信息的披露大部分还停留在依附传统财务报告的层面上，没有形成相关的较为实用成熟的核算披露体系。所以，我国必须借鉴国外成功经验，从法律政策、理论研究、实践思考等各个方面着手，在科学构建环境会计框架时，要注重设立环境会计信息的披露，要立足于我国企业实际建立一个受众广泛、内容全面、通用性叫好的环境会计信息披露体系。要赋予环境会计信息披露的时效性、必要性、公正性、法律性，环保专业执法部门和财政、税务、工商等经济执法主体，要通过企业环境会计信息披露来加强对企业经营过程中涉及环境保护的监督，一是监督企业环境会计信息的真伪性，二是监督企业维护环境保护承担的责任，对环境会计信息披露真实为环境保护做出贡献的实行奖励，对造假虚假披露环境会计信息，破坏环境保护资源的进行严厉惩处，要通过环境会计信息及时披露，有效加强环境制约，促进环境保护，保障经济健康持续稳定发展。张家界以前有段时间曾因一味追赶经济发展地区片面追求经济发展速度, 而导致出现大规模乱建乱开乱采的“三乱”现象, 使旅游环境受到很大破坏, 使世界风景名胜区青山绿水“名片”一度受到世人质疑, 也带来了旅游经济的不和谐不健康发展。近些年来, 张家界市委市政府依托环境会计信息披露资料, 科学决策, 对全市各区县水泥厂、砖厂、矿山开采等500多家高污染企业进行整顿强行关闭, 对环境保护起到了很大的促进作用, 使旅游风景越来越好, 旅游环境越来越优, 旅游发展越来越快, 前往张家界旅游观光的游客一年更比一年多, 2014年创建市以来旅游人数和旅游收入新高, 使旅游经济的龙头作用越来越凸现, 从而步入了和谐健康发展的快车道。

　　党的十八大着重强调了环境保护工作的重要性、紧迫性，并对相关产业的发展提出了宏观建设性要求。我们必须充分认识到当前我国作为环保产业和经济发展不可或缺组成部分的环境会计，在理论和实务上与发达国家的差距，在资源日趋枯竭、环境问题日益严重的社会大背景下，立足我国社会主义市场经济实际，借鉴国外先进成果经验，不断务实创新，在加大环境保护顶层设计时，应尽快建立起我国的环境会计理论体系，并以此指导环境会计计量核算考核评价工作，有效推进我国环境和经济在新常态下的科学发展。